摘 要

自2016年5月1日起，我国全面实施营业税征收增值税，改革范围覆盖建筑业、生活服务等紧密关系到我们的生活的各行业。作为国民经济发展的支柱产业，建筑业对国民经济的平稳运行具有重大影响。截止到现在，随着我国实施营改增时间的推移，相关税收政策不断完善，公司盈余管理行为，势必也会受到影响。

本文首先提出了营改增背景下建筑企业盈余管理受到影响的问题以及对此问题研究的意义及目的。然后对文章研究的盈余管理的基本概念进行了简单的介绍，并对建筑企业盈余管理的特点和常用方法做了介绍。最后以四川路桥公司为研究对象，以实行营改增时间为节点对四川路桥近三年内盈余情况进行了简要的分析，借此归纳总结了营改增对建筑企业盈余管理的影响，并对企业在营改增后减轻营改增带来的负面影响可采用的盈余管理手段提出针对性的建议。

本文的创新点在于结合具体的四川路桥公司的案例，用具体的公司数据对文章的结论进行支撑，在对建筑企业的未来盈余管理方法提出的建议中，提出了EPC、BOT、PPP等新的模式。

关键词：建筑企业；盈余管理；税制改革

Abstract

Since May 1, 2016, China has fully replaced business tax with value-added tax, and the program of replacing business tax with VAT has been extended to four sectors - property, construction, finance and consumer services - to cover all goods and services. As the pillar industry of national economy development, construction industry has great influence on the smooth operation of national economy. Up to now, as the time for the implementation of reforms and related tax policies continue to improve, the company's earnings management behavior is bound to be affected.

At first, this paper puts forward the problems of the earnings management of construction enterprises under the background of reform and introduces the significance and purpose of the research on this problem. Then the paper briefly introduces the basic concept of earnings management, and introduces the characteristics and common methods of the construction enterprise earnings management. Finally, this paper takes Sichuan Luqiao Company as the research object, and takes the time of tax reform as the node to analyze the surplus of Sichuan Road and Bridge in the past three years, and summarizes the impact of the reform on earnings management of construction enterprises. This paper puts forward targeted recommendations on the means of earnings management that can be used to mitigate the negative impact of reforms.

The innovation point of this paper is to support the conclusion of the article with concrete company data by combining the case of the concrete Sichuan Luqiao Company. In this paper, some new models of EPC, BOT and PPP are proposed in the future earnings management methods of construction enterprises.

Keywords： Construction enterprises; Earnings management; Tax reform

目 录

第1章 绪论 1

1.1 研究的目的及其意义 1

1.1.1 研究目的 1

1.1.2 研究意义 1

1.2 国内外研究现状 2

1.3 研究内容及研究方法 3

第2章 建筑企业盈余管理概述 5

2.1 盈余管理基本概念 5

2.2 建筑企业盈余管理特点 6

2.2.1 收入的确认和计量 6

2.2.2 成本的确认和计量 7

2.3 建筑企业盈余管理常用指标 8

第3章 建筑企业盈余管理方法 9

3.1 通过关联交易转移利润 9

3.2 合理选择会计政策 10

3.2.1 变更固定资产折旧方法 10

3.2.2 合理进行减值准备计提和转回 10

3.2.3 费用化及资本化的会计处理 11

3.2.4 调节收入及费用的确认时点 11

3.3 更改运营模式 12

第4章 案例分析——以四川路桥为例 13

4.1 公司概况 13

4.1.1 主要业务和经营模式说明 13

4.1.2 行业情况说明 13

4.2 公司近三年盈余数据分析 13

4.3 公司盈余管理的改进分析 15

4.3.1 新税制对盈余管理的影响 15

4.3.2 公司应对新税制的改进建议 16

结束语 21

参考文献 22

致谢 23

第1章 绪论

1.1 研究的目的及其意义

1.1.1 研究目的

自1984年以来，我国一直实行营业税和增值税税种并行的模式。这种税收模式对我国经济的快速发展做出了重要的贡献。但是，不可否认的是，两大税种的税收原理导致了企业税收重复，抵扣链条中断，税收负担增加等亟待解决的一系列问题，特别是随着我国产业结构调整和经济发展的转型，这一问题尤为突出。经过五年的营改增改革和试点工作，经国务院批准，自2016年5月1日起，全面实施营业税征收增值税，改革范围覆盖建筑业、生活服务等紧密关系到我们的生活的各行业。营业税制度改革作为国家税制和结构减税制度优化的一项重要措施，在避免营业税双重征税、促进第三产业的发展和经济的转型和升级都有很大的意义。作为我国国民经济发展的支柱产业，建筑业施行营改增已成为人们关注的焦点。

作为国民经济发展的支柱产业，建筑业对国民经济的平稳运行具有重大影响。通过优化税制结构，解决建筑业营业税双重征税问题，不仅减轻了企业的税负，而且促进了产业结构调整，加快了产业升级。目前，随着我国实施营改增时间的推移，宏观层面的税收环境变化和政策也逐步完善，营改增作为我国的一项重大税制改革，宏观政策最终将作用在在微观层面上。因此，企业盈余管理行为在微观层面上将不可避免地受到影响。而因为影响公司盈余管理的因素很多，因此，本文的研究目的，在于探究营改增对建筑企业盈余管理各方面产生哪些影响，影响程度如何。

1.1.2 研究意义

一方面，营改增给建筑企业带来了转型和升级的机遇，但同时也使建筑业面临着税收管理的挑战。营改增的实施，大大降低纳税人的纳税额度，减少双重征税现象，给企业增加自身收益带来了极大的便利。这对减轻企业负担，经济结构优化具有重要意义。对于建筑企业来说，企业的改革不仅是税制的转换，也是企业转型的契机。然而，就具体企业而言，短期内应如何适应增值税的纳税环境，企业应如何积极应对税制改革，对建设企业减少税收负担、稳定盈余具有重要意义。此外，由于施工企业点多、覆盖面广、线路长的行业特点，在营改增后，施工企业面临新的税收政策，如何调整税制改革的影响，以及如何运用税收相关法律法规为基础，并结合自己的生产经营情况，思考如何进行自身的管理和控制。

1.2 国内外研究现状

关于国外对盈余管理内涵的研究分析，国外相关学者将盈余管理的概念分为狭义与广义两种。狭义的盈余管理体现的是上市公司高层管理者通过选择不同会计政策而呈现相应经济后果的行为。在1997年斯考特（William K Scott）认为当管理层可以选择使用会计政策时，他们倾向于选择会计政策，使公司的市值最大化，同时达到最大的效益。而广义的盈余管理行为的实质是“披露管理”，凯瑟琳·雪珀（Kathehne SchipPer）在1989年认为企业高管通过调整公开财务报表的的数据增加企业利润更多的是为了获得个人私利；希利（Healy）在1999年认为，企业高层管理者对财务报告修饰的惯用手段是进行关联交易以及变更会计政策中可以主观判断的事项，通过改变报表数据影响外部利益相关者对企业经营业绩的评判。研究盈余管理课题的学者普遍认可Healy对于盈余管理的概念界定，使其成为了学术界的主流。通过盈余管理的定义我们可以看出，只有了解到企业高层管理者在管理企业日常经营事务时的主观思想后，才能分析企业是否真正存在盈余管理行为。对于盈余管理行为来说，无论是站在狭义还是广义的角度上，William K Scott都没有否定该行为可能存在的积极影响，Kathehne SchipPer认为“谋取利益”是公司进行盈余管理行为的首要动机，而Healy则认为“误导”外部投资者、股东才是公司管理层盈余管理的主要目的。

与国外相关研究相比，国内许多文献也已经开始研究盈余管理行为。孙铮和王跃堂在1999年的文章中认为，盈余管理是公司合法利用会计制度的可选择性粉饰会计报表数据的行为。魏明海在2000年的文章中认为盈余管理可以从经济收益观和信息观两个角度进行定义，在第一种角度下，对经济收益进行一定程度的歪曲是盈余管理的本质，但是在信息观下盈余管理的重点不在经济利益，盈利而是被看做企业进行相关决策的信号，盈余管理行为是在更改信息内容与真实性，建议学术界在研究盈余管理时可以从经济利益观和信息观两个方面分别进行定义。通过以上分析研究，魏明海将盈余管理定义为企业管理层在改变财务报告数据时选择会计政策的过程。刘峰在2001年的文章中将盈余管理定义为在符合企业会计准则的基础上，最大限度地利用制度不完善点获取收益的行为。傅蕴英在2004年的文章中认为企业管理层的主观思想很难被观测出来，只能根据企业经营状况对盈余管理进行一些主观推测，因此这些定义也只能存在于理论中，在企业实际经营中操作性较低。沈烈和张西萍在2007年的文章中则认为，盈余管理的实质是存在欺诈性质的严重违法行为，极大损害了会计信息质量，为了维护投资者的利益，社会经济秩序的安全稳定，必须采取相应的措施制约和取缔盈余管理行为。

对于盈余管理手段的研究，由于建筑企业市场是发展经济的支柱型产业且资金需求量打，所以研究者越发重视该行业的盈余管理问题，晋峰龙在2009年的文章中基于新旧会计准则的比较，研究房地产行业的盈余管理的方式和特点，并且得出上市公司仍可以新会计准则的控制下进行盈余管理行为的结论。曾繁在2009年的文章中的实证研究分析选取了部分房地产业公司的年度报告，且这些公司都普通存在明显盈余管理行为，主要目的有： 通过降低企业利润，减少应纳税额；在公司经营状况不佳或特殊待遇时，通过盈余管理，粉饰财务报表；如果企业想要有效地平滑年度盈余数据，他们也会利用盈余管理来实现其目标。柯萍在2011年的文章中对房地产上市公司的每股收益进行了实证研究，通过模型研究以及对案例的分析也得出与前者一致的结论：房地产上市公司盈余管理行为十分常见，并总结出选择合适的会计政策和会计估计方法是上市公司常用的盈余管理手段。徐荦在2013年的文章中以万科集团为例分析房地产行业盈余管理的模式，收集2007-2011年5年数据进行分析总结，得到万科企业在进行会计核算时常用的四种盈余管理方式，分别为利用关联方交易、变更会计政策、资产重组以及政府补助。金洁鑫在2013年的文章中基于新会计准则进行盈余管理研究，研究分析了利用投资性房地产准则和借款费用准则如何进行盈余管理。

综上所述，与国外学者的成熟盈余管理研究相比，国内学者从二十世纪八十年代实证会计理论的薪酬计划假设开始才研究盈余管理。随着盈余管理在我国企业中的广泛应用，它不仅影响到企业会计信息的真实性，而且还带来严重的经济后果，扰乱了我国证券市场的稳定发展。因此，学术界对盈余管理问题的研究十分重视，并形成了丰富的理论和实践成果。通过总结国内外学者对盈余管理的定义，可以通过以下三个特点来确定公司的盈余管理行为，即：（1）公司高管是否有明确的动机盈余管理；（2）公司管理在日常业务流程中是否有过度主观行为；（3）公司的财务报告数据是否受高管人员实施的盈余管理的影响。盈余管理的主要手段包括调整会计政策（如改变折旧方法、资产减值损失转回、使用公允价值计量）、关联方交易和政府补助。

1.3 研究内容及研究方法

自2016年5月1日起实行营改增到现在，随着全面营改增政策在我国实行时间的推移，相关税收政策不断完善，建筑企业盈余管理行为也势必会受到一定的影响。本文的研究内容主要就是探究营改增后，建筑企业盈余管理各方面产生了哪些具体的影响，影响程度如何。

本文主要是从理论结合案例的分析思路出发，在我国新税制改革的背景下，结合建筑企业盈余管理的特点以及管理方法，并通过四川路桥的案例来分析新税制下建筑业的盈余管理产生的影响并提出自己对建筑企业稳定盈余合理的建议，研究路线如图所示：

图1.1 研究路线

第2章 建筑企业盈余管理概述

2.1 盈余管理基本概念

盈余管理的概念在会计界有很多意见，其中权威的有两种。第一个是会计学家斯考特认为盈余管理是指通过在一般公认会计原则允许的范围内选择会计政策，实现经营者的利润或企业的市场价值最大化的行为。第二个是会计学家凯瑟琳·雪珀认为盈余管理实际上是一个企业管理者人为有目的的控制外部财务报告以获得一定的私人利益的披露管理过程。本文的观点是认为企业的组织目标是实现企业的价值最大化。因此，盈余管理被定义为企业管理者在一般公认会计原则允许的范围内，通过选择会计政策的方式最大限度地提高经营者的利益和公司的市场价值。

盈余管理行为的主要动机就是为了达到利益最大化而使用的各种手段，手段的正当与否的“度”是对盈余管理性质合理程度判断的标准，在这个“度”以内的是合理的盈余管理行为；超过这个范围就属于操纵利润。因此，盈余管理是一个中性概念。

结合我国建筑企业盈余管理的现实特点，一般从以下几个方面来把握其性质：

第一个是法律制度框架。法律制度是规范公司业务经营的规则。公司的行为应在符合规则的前提下进行。盈余管理行为的“度”就是其框架。在法律、准则允许范围内的利润调整是合理的行为；超出框架范围的行动是违规的，就属于利润操纵。

第二个是公司各利益相关者的协调。企业盈余管理行为的结果将直接或间接地影响到各利益相关者分配的利益。一般而言，利润过高，由于税收的增加政府会更多的获益，而经营者亦会得到更多的报酬，但股东和债权人的利益会受到损害；相反，如果利润的数额被低估，股东将受益。盈余管理行为对各利益相关者利益的具体影响取决于当时各利益主体的特定目的。除上述法律制度框架外，企业盈余管理的“度”也应把握各利益相关者的协调。换言之，要进行盈余管理，使利益分配的结果偏向于自己，则应限于其他相关的利益相关者能够容忍的程度。

盈余管理的标准在于关注盈余质量，一般来说会从四个方面的特征来把握企业的盈余质量来进行盈余管理，具体的指标如下图所示：

表2.1 盈余质量指标

2.2 建筑企业盈余管理特点

建筑安装企业和其他行业的企业不同，由于建造合同本身的特性，而且建设的工程项目的内容一般比较复杂，造价高，项目消耗时间长，跨会计期间严重，因此在对收入成本的确认及计量方面有独有的特点，主要表现为：

2.2.1 收入的确认和计量

一般来说，建筑工程的建设期都在一年以上，根据收入确认的原则，要在每个会计期末根据完工进度确认相对应的收入，但现实施工中，施工单位各部门之间的信息传递存在时间和内容上的差异，对收入的确认无法与实际完全相符，会使收入、费用在会计期间产生变化变化。

因此建筑安装企业在2017年收入准则发布之前一般采用完工百分比法来核算收入，依据工程完工进度按比例确认收入和费用，在这种方法下，确认的收入金额能够提供每个会计期间劳务交易经营业绩的有效信息，以便及时反映在项目工程中每个会计期间的经营业绩。

但是按照完工百分比法确认收入也存在一定的弊端，缺少对建造合同的审查。通常建筑企业在合同签订的时候会商定工程的总价款以及所有施工材料的价格等，如果施工过程中购买材料的价格与合同中不同时，造成的损失由施工单位负责。不过如果是因为非人为因素造成的变化，使工程造价发生变动，虽然在合同签订时，规定了这种风险应由施工单位承担，但是因合同双方对材料价格存有不同意见，而拖累了施工进度，许多项目工程在签订合同时没有明确规定合同细则，也缺乏对合同内容的审查，因此使得施工过程中经常出现问题，无法保证工程施工的顺利进行。

2017年7月份国家财政部发布了财会[2017]22号文，其中对《企业会计准则第14号——收入》内容进行了修订。